会计报表风险审计实务分析系列之五

　　                                      关注虚构交易

　　[案例1] 

　　黎明股份的前身是一家只有800多名员工的集体企业——沈阳黎明高级服装厂。1995年黎明成立了集科工贸一体的实业集团，随后集团拿出1.6亿元资产折成1.2亿元的国家股，发起设立了黎明股份，募集资金近3.6亿元，1999年1月在沪交所上市交易。为了粉饰经营业绩，黎明股份1999年主要通过以下作假方法，把亏损3348万元粉饰为盈利5231万元：1.与其他企业对开增值税发票，虚拟购销业务，如该公司的黎明毛纺织厂通过与11户企业对开增值税发票，虚增主营业业务收入1.07亿元，虚转成本7812万元，虚增利润2902万元；2.虚开增值税发票，产品销售发票，如该公司所属的营销中心，1999年6月和12月虚拟两个销售对象——沈阳红尊公司和宜昌盛泰服饰公司，通过虚开增值税发票，虚增主营业收入2269万元，虚增利润1039万元。3.利用出口优惠政策，虚增收入和利润，如该公司所属的进出口公司通过虚拟外销业务，分别虚增收入和利润500多万元。以上的造假，黎明股份都是系列造出假购销合同、假货物入库单、假出库单、假保管账，假成本计算单等原始凭证，然后假账真做地进行账务处理，并编制报表。 

　　[分析] 

　　由黎明股份会计造假事件我们看到，注册会计师在审计中遇见的不仅仅是一般的会计误差，而是企业的管理舞弊、经营失败和由此带来的审计失败的高风险。黎明股份提供给注册会计师的是全套的假原始会计账簿，而且严格按会计制度核算，如果注册会计师对黎明股份年度会计报表审计建立在客户诚信、环境合理为前提的基础上，仅仅执行常规的审计程序，是很难发现黎明股份会计舞弊的；但如果注册会计师对黎明股份年度会计报表的审计建立在合理怀疑的基础上，通过运用分析性程序发现审计线索，重点执行一些获取外部证据的审计程序，如函证、监盘等，也可能会发现黎明股份的会计舞弊。 

　　现实中，由于注册会计师审计缺乏国家审计或国家专业稽核部门强制性的审计手段，公司的一些舞弊行径是较难被注册会计师查证出来的，尤其是在被审计单位是政府重点扶持的企业或公司的管理层具有许多政治和荣誉光环时，注册会计师的审计手段对侦查舞弊更是苍白无力。但注册会计师为了尽可能履行其职责，应该高度关注如下诱发管理层虚构交易的动因： 

　　1.使公司的业绩看起来更具有吸引力，以便鼓励投资； 

　　2.增加每股盈余，以便增发或配股； 

　　3.获取融资或较好的融资条件，或符合融资协议的规定； 

　　4.购并或重组时可以增加谈判的砝码； 

　　5.实现总公司下达的目标和任务； 

　　6.获得绩效奖金； 

　　7.公司或产业面临着收益或市场占有率的突然减少； 

　　8.不切实际的预算压力等。 

　　9.公司的发展关乎当地政府的政绩。如果注册会计师通过了解程序和分析性程序发现被审计单位存在某一诱发虚构交易的动因，就应该设计一些针对性的审计程序收集证据，以充分披露发现的事实。